Вправе ли организация учесть в составе резерва по сомнительным долгам суммы процентов за пользование чужими денежными средствами, взысканные арбитражным судом?

Комментарий:

В ходе хозяйственной деятельности налогоплательщики могут сталкиваться с невыполнением контрагентами условий заключённых договоров. В связи с этим, в частности, образуются задолженности, которые при определённых условиях могут быть признаны сомнительными или безнадёжными к взысканию.

Для организаций согласно ст. 266 НК РФ предусматривается право создания резерва по сомнительным долгам с целью признания суммы сомнительной задолженности в расходах на более раннюю дату. Сомнительной признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг, если она не погашена в установленные договором сроки и не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией (п. 1 ст. 266 НК РФ).

В соответствии со ст. 395 ГК РФ за неисполнение денежного обязательства, то есть за неправомерное удержание денежных средств, уклонение от их возврата и иную просрочку в их уплате, а также за неосновательное получение или сбережение денежных средств за счет другого лица установлена ответственность в виде уплаты процентов за пользование чужими денежными средствами.

Указанные суммы могут быть взысканы, в том числе и в судебном порядке. Согласно п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13 и Пленума ВАС РФ N 14 от 08.10.1998 «О практике применения положений Гражданского кодекса РФ о процентах за пользование чужими денежными средствами». Если законом или соглашением также предусмотрена обязанность должника уплачивать неустойку (пени) при просрочке исполнения денежного обязательства, то кредитор вправе предъявить требование о применении одной из этих мер.

Таким образом, проценты за пользование чужими денежными средствами могут рассматриваться как штрафные санкции за неисполнение условий договора.

Однако, по мнению Минфина РФ, выраженному в Письме от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315 1, задолженность по уплате таких процентов, взысканных арбитражным судом на основании ст. 395 ГК РФ, не признается сомнительной в целях формирования соответствующего резерва. Свою позицию финансовое ведомство аргументировало тем, что данный долг не является возникшим в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Следует отметить, что ранее подобные разъяснения уполномоченные органы направляли в отношении учета сумм штрафных санкций в виде неустоек, пеней или платежей за несвоевременный возврат предмета лизинга (см., например, Письма Минфина России от 23.10.2012 N 03-03-06/1/562, от 15.06.2012 N 03-03-06/1/308, от 23.09.2010 N 03-03-06/1/612 и др.).

В некоторых Письмах ведомство указывает на то, что гл. 25 НК РФ чётко определено, что в целях налогообложения прибыли доходы в зависимости от способа их возникновения подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные. Штрафные санкции возникают лишь при нарушении установленных договором условий, а не при производстве и реализации продукции. Кроме того, такие доходы учитываются только в случае признания их должником или на основании решения суда, тогда как доходы, связанные с производством и реализацией, включаются в базу по налогу на прибыль с даты отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), то есть с даты перехода права собственности. Такой подход отражен в Письмах Минфина России от 29.09.2011 N 03-03-06/2/150, от 05.05.2006 N 03-03-04/2/129.

Однако, как указывалось выше, сомнительной признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ). В данной норме не предусмотрено условия о том, что такой долг должен образоваться в результате операций, поступления по которым признаются в доходах, связанных с производством и реализацией, а не во внереализационных доходах.

Таким образом, задолженность по процентам за пользование чужими денежными средствами, взысканная по решению суда в связи с несоблюдением условий договора, предметом которого является реализация товаров, выполнение работ или оказание услуг, может считаться возникшей в связи с этой реализацией (выполнением работ, оказанием услуг). Следовательно, при просрочке погашения она может быть признана сомнительным долгом и включена в состав соответствующего резерва.

Данное суждение подтвердил ФАС Московского округа в Постановлении от 13.08.2009 N А40-95810/08-139-457 2, признав правомерность учета задолженности по штрафным санкциям в резерве по сомнительным долгам.



Прим. 1 (Извлечение из письма Минфина РФ от 24.07.2013 N 03-03-06/1/29315)

Вопрос:

В 2011 г. организация по результатам инвентаризации выявила дебиторскую задолженность и сформировала резерв по сомнительным долгам.

Учитываются ли в целях исчисления налога на прибыль суммы НДС, предъявленного продавцом покупателю, в составе резерва по сомнительным долгам?

Учитываются ли в целях исчисления налога на прибыль суммы процентов за пользование чужими денежными средствами, взысканные арбитражным судом в составе резерва по сомнительным долгам?

Ответ:

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учёте и сообщает следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном указанной статьёй.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадёжных долгов, признанных таковыми в установленном порядке.

При формировании резерва по сомнительным долгам налогоплательщик вправе учесть сумму сомнительной задолженности в размерах, предъявленных продавцом покупателю, включая сумму налога на добавленную стоимость, в порядке и размере, установленных ст. 266 Кодекса.

Для целей налогообложения прибыли организаций сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Задолженность по уплате взысканных арбитражным судом процентов за пользование чужими денежными средствами не является возникшей в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг и не признается сомнительной задолженностью в целях формирования резерва по сомнительным долгам.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.



Прим. 2 (Извлечение из Постановления ФАС Московского округа от 13.08.2009 N КА-А40/7549-09 по делу N А40-95810/08-139-457)

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд установил, что штрафные санкции, задолженность по которым включена в состав резерва по сомнительным долгам в 2005 г. в сумме 1 068 846 руб., возникли в результате нарушения условий договоров по реализации товаров (работ, услуг), при этом не были погашены в срок, не обеспечены залогом, поручительством, банковской гарантией.

Установив фактические обстоятельства по делу, и правильно применив нормы материального права, а именно, статью 266 НК РФ, суд пришёл к правомерному выводу о том, что сумма внереализационных расходов за спорный период определена правильно, а доначисление налога является не обоснованным.